Hizmetlerimiz

KKEG VE YATIRIM TEŞVİK İNDİRİMİ

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 32/A maddesine göre, Sanayi ve Teknoloji Bakanlığı tarafından teşvik belgesine bağlanan yatırımlardan elde edilen kazançlar, yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine başlanılan hesap döneminden itibaren yatırıma katkı tutarına ulaşıncaya kadar indirimli oranlar üzerinden kurumlar vergisine tabi tutulmaktadır.

İndirimli Kurumlar Vergisi Uygulamasında Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler

Örneğin, yatırıma katkı oranı P olan 60 Milyon TL’lik bir yatırımda, 30 Milyon TL yatırıma katkı tutarı hak edilmekte ve bu tutar kadar daha az kurumlar vergisi ödenmek suretiyle yatırımın yarısı vergi ile karşılanmaktadır.

Tamamlanmış yatırımlarda mükelleflerin cari dönemde yararlanılamayıp gelecek dönemlere devreden katkı tutarları, her yıl yeniden değerleme oranında endekslemeye tabi tutularak artırılmakta ve izleyen dönemlere devredilmektedir.

Örneğin, hak edilen yatırıma katkı tutarı 30 milyon TL’nin 2023 yılına ilişkin verilecek kurumlar vergisi beyannamesinde 20 milyon TL’sinin kullanılacağı varsayıldığında, kalan 10 milyon TL’si 2024 yılına YDO oranında endekslenmek suretiyle (10 milyonx1,5846=) 15.846.000 TL olarak devredilecek ve 2024 yılı geçici vergi dönemleri dahil bu tutar indirilecektir. 2024 yılında da faydalanılamayan tutar yine belirlenecek YDO oranı ile değerlenerek 2025 yılına devredilecektir.

Diğer taraftan, 15/6/2012 tarihinde yapılan düzenleme ile (KVK 32/A 2/c bendi) yatırıma başlanan tarihten itibaren bu maddeye göre hesaplanacak yatırıma katkı tutarına mahsuben, toplam yatırıma katkı tutarının P'sini ve gerçekleştirilen yatırım harcaması tutarını geçmemek üzere; yatırım döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi oranı uygulatmak suretiyle yatırıma katkı tutarını kısmen kullandırma hususunda Cumhurbaşkanına yetki verilmiştir. Cumhurbaşkanı P’lik oranı sıfıra kadar indirmeye veya 0'e kadar artırmaya yetkilidir.

15/06/2012 tarihli ve 2012/3305 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile yatırıma katkı tutarını kısmen kullandırma yetkisi kullanılmış ve en son oran yatırıma katkı tutarının ?’i olarak belirlenmiştir. Böylece, yatırım döneminde de öngörülen limitler dahilinde diğer kazançlara indirimli kurumlar vergisi uygulanabilmektedir.

Diğer taraftan, uygulamada indirimli kurumlar vergisi uygulanacak matrah belirlenirken kanunen kabul edilmeyen giderlerin dikkate alınıp alınmayacağı konusunda tereddütler yaşandığı görülmektedir.

İdarece verilen özelgelerde;, yatırım döneminde diğer faaliyetlerden elde edilen kazançlara, indirimli kurumlar vergisi uygulanmasında kanunen kabul edilmeyen giderlerin (KKEG) dikkate alınacağı, yatırım tamamlandıktan sonra ise indirimli kurumlar vergisinin sadece yatırımdan elde edilen kazançlara uygulanması gerektiği, dolayısıyla, kanunen kabul edilmeyen giderlerin (KKEG) dikkate alınamayacağı yönündedir.

Yatırım Döneminde Uygulama

Özelge komisyonunca onaylanan ve özelge havuzunda yer alan Samsun Vergi Dairesi Başkanlığının 11/4/2023 tarihli ve 26829 sayılı özelgesinde, yatırım teşvik belgesi kapsamındaki yatırım devam ederken diğer faaliyetlerden elde edilen kazançlara, 2012/3305 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının 15 inci maddesinin beşinci fıkrası dikkate alınarak indirimli kurumlar vergisi uygulanması mümkün olduğu, indirimli kurumlar vergisinin, ticari bilanço kar veya zararına kanunen kabul edilmeyen giderler eklendikten, tüm indirim, istisna ve geçmiş yıl zararları düşüldükten sonra kalan safi kazanç tutarı üzerinden hesaplanması gerektiği yönünde görüş verilmiştir. Bursa Vergi Dairesi Başkanlığının 7/6/2023 tarihli ve 119452 sayılı özelgesi de bu yöndedir.

Örneğin, 30 Milyon TL yatırıma katkı tutarı hak eden, kurumlar vergisi oranını ? indirimli uygulama hakkı olan ve henüz yatırım döneminde olan (A) şirketi; 2023 yılına ilişkin vereceği kurumlar vergisi beyannamesinde ticari bilanço karı 50 milyon TL ve kanunen kabul edilmeyen giderleri toplamının 10 milyon TL olacağı ve beyanname üzerinde indirim konusu yapacağı başkaca indirim, istisna ve geçmiş yıl zararı bulunmadığı varsayımıyla, (50 milyon +10 milyon=) 60 milyon TL matraha kurumlar vergisi oranını (%x =) %5 olarak uygulayacaktır.

Böylece, (60 milyon x %5=) 3 milyon TL kurumlar vergisi hesaplayacak, indirim nedeniyle ödemediği (60 milyon x =) 12 milyon TL’lik yatırıma katkı tutarını kullanmış olacaktır.

Yine, aynı örnekte, (A) şirketinin 2023 yılına ilişkin vereceği kurumlar vergisi beyannamesinde 5 milyon TL ticari bilanço zararı ve 10 milyon TL kanunen kabul edilmeyen gider beyan etmesi durumunda, (-5 milyon +10 milyon=) 5 milyon TL matraha kurumlar vergisi oranını (%x =) %5 olarak uygulayacaktır.

Böylece, (5 milyon x %5=) 250 bin TL kurumlar vergisi hesaplayacak, indirim nedeniyle ödemediği (5 milyon x =) 1 milyon TL’lik yatırıma katkı tutarını kullanmış olacaktır.

İşletme Döneminde Uygulama

İşletme döneminde, yatırım teşvik belgesi kapsamında gerçekleştirilen ve tamamlama vizesi yapılmış olan yatırımın işletilmesinden elde edilen kazanca, yatırıma katkı tutarının kalan kısmına ulaşılıncaya kadar indirimli kurumlar vergisi uygulanması mümkün bulunmaktadır. Diğer faaliyet gelirlerinin indirimli kurumlar vergisi uygulanacak kazancın tespitinde dikkate alınması mümkün değildir.

Geçmiş yıl zararları, indirim ve istisnalar vb. nedenlerle safi kurum kazancınızın söz konusu yatırımdan elde edilen kazanç tutarından düşük olması halinde, indirimli kurumlar vergisi uygulanabilecek tutar safi kurum kazancını aşamayacaktır.

Ayrıca, teşvik belgeli yatırımdan elde edilen kazancın bağış ve yardım vb. şekilde kullanılmış olması bu durumu değiştirmeyeceği gibi kanunen kabul edilmeyen giderler ve benzeri nedenlerle safi kurum kazancı yatırımdan elde edilen kazançtan yüksek olduğu durumlarda, indirimli kurumlar vergisi uygulanabilecek kazanç söz konusu yatırımdan elde edilen kazanç ile sınırlı olacaktır.

Özelge komisyonunca onaylanan ve özelge havuzunda yer alan Ankara Vergi Dairesi Başkanlığının 10/4/2023 tarihli ve 158575 sayılı özelgesinde, tamamlanmış olan yatırım kapsamında, kanunen kabul edilmeyen giderler nedeniyle safi kurum kazancının yatırımdan elde edilen kazançtan yüksek olsa dahi, indirimli kurumlar vergisi uygulanabilecek kazancın söz konusu yatırımdan elde edilen kazancı aşamayacağı, dolayısıyla, söz konusu kazancın tespitinde kanunen kabul edilmeyen giderlerin dikkate alınmasının mümkün bulunmadığı yönünde görüş verilmiştir.

Örneğin, 20 milyon TL yatırıma katkı tutarı bulunan, kurumlar vergisi oranını ? indirimli uygulama hakkı olan ve yatırımını tamamlamış olan (A) şirketi bu yatırımında 10 milyon TL kazanç elde etmiş olup; 2023 yılına ilişkin vereceği kurumlar vergisi beyannamesinde ticari bilanço karı 30 milyon TL, kanunen kabul edilmeyen giderleri 10 milyon TL ve indim ve istisnalarının toplamı 20 milyon TL olacağı varsayımıyla, kurumlar vergisi matrahı (30+10-20=) 20 milyon TL olacaktır. Bu matrahın yatırımdan elde edilen kazanç kadarlık kısmına (10 milyonx% TL kurumlar vergisi oranını (%x =) %5 olarak uygulayacaktır.

Böylece, (60 milyon x %5=) 3 milyon TL kurumlar vergisi hesaplayacak, indirim nedeniyle ödemediği (60 milyon x =) 12 milyon TL’lik yatırıma katkı tutarını kullanmış olacaktır.

Böylece, (5 milyon x %5=) 250 bin TL kurumlar vergisi hesaplayacak, indirim nedeniyle ödemediği (5 milyon x =) 1 milyon TL’lik yatırıma katkı tutarını kullanmış olacaktır.

Kamil ÖZKAN

E.Gelir İdaresi Daire Başkanı

[İndirimli Kurumlar Vergisi Uygulamasında Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler]

İndirimli kurumlar vergisi uygulanabilecek kazancın tespitinde kanunen kabul edilmeyen giderlerin dikkate alınıp alınmayacağı

Tarih : 10.04.2023 Yayın Dönemi : Mayıs 2023

T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI

Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı

Gelir Kanunları Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü

Sayı E-38418978-125[32A-2023/3]-158575

10.04.2023

Konu İndirimli Kurumlar Vergisi Uygulaması

İlgi:İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, şirketiniz tarafından güneş paneli imalat sanayine yönelik yatırım gerçekleştirmek üzere alınan … tarih ve … no.lu yatırım teşvik belgesi kapsamında yatırım harcamalarının tamamlanarak tamamının aktifleştirildiği belirtilerek bahse konu yatırımdan elde edilen kazancın tespitinde Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler kaleminin dikkate alınıp alınmayacağı hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 32/A maddesinde,

"(1) Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren kurumlar, iş ortaklıkları, taahhüt işleri, 16/7/1997 tarihli ve 4283 sayılı Kanun ile 8/6/1994 tarihli ve 3996 sayılı Kanun kapsamında yapılan yatırımlar ile rödovans sözleşmelerine bağlı olarak yapılan yatırımlar hariç olmak üzere, bu maddenin ikinci fıkrasında belirtilen ve Hazine Müsteşarlığı tarafından teşvik belgesine bağlanan yatırımlardan elde edilen kazançlar, yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine başlanılan hesap döneminden itibaren yatırıma katkı tutarına ulaşıncaya kadar indirimli oranlar üzerinden kurumlar vergisine tabi tutulur.

...

(4) Tevsi yatırımlarda, elde edilen kazancın işletme bütünlüğü çerçevesinde ayrı hesaplarda izlenmek suretiyle tespit edilebilmesi halinde, indirimli oran bu kazanca uygulanır. Kazancın ayrı bir şekilde tespit edilememesi halinde ise indirimli oran uygulanacak kazanç, yapılan tevsi yatırım tutarının, dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı bulunan toplam sabit kıymet tutarına (devam eden yatırımlara ait tutarlar da dahil) oranlanması suretiyle belirlenir. Bu hesaplama sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate alınır. İndirimli oran uygulamasına yatırımın kısmen veya tamamen faaliyete geçtiği geçici vergi döneminde başlanır.

..." hükmüne yer verilmiştir.

Bu kapsamda, söz konusu teşvik belgesine bağlanan yatırımlardan elde edilen kazançlar, yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine başlanılan hesap döneminden itibaren yatırıma katkı tutarına ulaşıncaya kadar indirimli oranlar üzerinden kurumlar vergisine tabi tutulacaktır.

Öte yandan, kanunen kabul edilmeyen giderler nedeniyle safi kurum kazancınız yatırımdan elde edilen kazancınızdan yüksek olsa dahi indirimli kurumlar vergisi uygulanabilecek kazanç söz konusu yatırımdan elde edilen kazancı aşamayacak olup söz konusu kazancınızın tespitinde kanunen kabul edilmeyen giderlerinizin dikkate alınması mümkün bulunmamaktadır.

Bilgi edinilmesini rica ederim.

rih

11.04.2023

Yayın Dönemi

Mayıs 2023

T.C.

GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI

Samsun Vergi Dairesi Başkanlığı

Gelir Kanunları Grup Müdürlüğü

Sayı

13649056-125[2020-ÖZE-02]-26829

11.04.2023

Konu

Komple yeni yatırımda diğer faaliyetlerden doğan kazançlar kapsamında indirimli kurumlar vergisi

İlgi:

İlgide kayıtlı özelge talep formunda, 2012/3305 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı kapsamında komple yatırım yapmak üzere Ekonomi Bakanlığından … tarih ve … sayılı yatırım teşvik belgesinin alındığı, bu yatırım teşvik belgesi kapsamında 15/11/2017 tarihinde yatırıma başlandığı ve yatırımın halen devam ettiği ayrıca 2019 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde diğer faaliyetlerinizden kaynaklanan ticari bilanço zararınızın bulunduğu ancak bu zarar tutarına kanunen kabul edilmeyen giderlerin eklenmesi sonucunda kazanç oluştuğu belirtilerek, diğer faaliyetlerinizden elde edilen söz konusu kazancınıza indirimli kurumlar vergisi uygulanıp uygulanmayacağı hususunda Başkanlığımız görüşü sorulmaktadır.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun "İndirimli kurumlar vergisi" başlıklı 32/A maddesinde;

"(1) Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren kurumlar, iş ortaklıkları, taahhüt işleri, 16/7/1997 tarihli ve 4283 sayılı Kanun ile 8/6/1994 tarihli ve 3996 sayılı Kanun kapsamında yapılan yatırımlar ile rödovans sözleşmelerine bağlı olarak yapılan yatırımlar hariç olmak üzere, bu maddenin ikinci fıkrasında belirtilen ve Ekonomi Bakanlığı tarafından teşvik belgesine bağlanan yatırımlardan elde edilen kazançlar, yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine başlanılan hesap döneminden itibaren yatırıma katkı tutarına ulaşıncaya kadar indirimli oranlar üzerinden kurumlar vergisine tabi tutulur.

(2) Bu maddenin uygulamasında yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi yoluyla yatırımların Devletçe karşılanacak tutarını, bu tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade eder. Yatırımın tamamlanması şartıyla, indirimli kurumlar vergisi uygulanmak suretiyle yararlanılan kısmı hariç olmak üzere kalan yatırıma katkı tutarı, yatırımın tamamlandığı hesap dönemini izleyen yıllarda Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre bu yıllar için belirlenen yeniden değerleme oranında artırılarak dikkate alınır. Cumhurbaşkanı;

...

c) Yatırıma başlanan tarihten itibaren bu maddeye göre hesaplanacak yatırıma katkı tutarına mahsuben, toplam yatırıma katkı tutarının P' sini ve gerçekleştirilen yatırım harcaması tutarını geçmemek üzere; yatırım döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi oranı uygulatmak suretiyle yatırıma katkı tutarını kısmen kullandırmaya, bu oranı her bir il grubu, bölgesel, büyük ölçekli, stratejik ve öncelikli yatırımlar ile konusu, sektörü ve niteliği itibarıyla proje bazında desteklenmesine karar verilen yatırımlar için sıfıra kadar indirmeye veya 0' e kadar artırmaya,

...

yetkilidir.

..."

hükümlerine yer verilmiştir.

19/06/2012 tarihli Resmi Gazete'de yayımlanan 2012/3305 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının "Vergi indirimi" başlıklı 15 inci maddesinde indirimli kurumlar vergisine ilişkin hükümlere yer verilmiş olup bu maddenin beşinci fıkrası uyarınca toplam yatırıma katkı tutarına mahsuben, gerçekleştirilen yatırım harcaması tutarını ve toplam yatırıma katkı tutarının Bakanlar Kurulu Kararı ile belirlenen oranını aşmamak üzere diğer faaliyetlerden elde edilen kazançlara da indirimli kurumlar vergisi uygulanabilecektir.

Ayrıca, konuya ilişkin ayrıntılı açıklamalara 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "32.2.5. Yatırım döneminde diğer faaliyetlerden elde edilen kazançlarda indirimli kurumlar vergisi uygulaması" başlıklı bölümünde de yer verilmiştir.

Buna göre, … tarih ve … sayı ile komple yatırım yapmak üzere Ekonomi Bakanlığından alınan, 2012/3305 sayılı Karara göre düzenlenmiş yatırım teşvik belgesi kapsamındaki yatırımınız devam ederken diğer faaliyetlerinizden elde ettiğiniz kazançlara, anılan Bakanlar Kurulu Kararının 15 inci maddesinin beşinci fıkrası dikkate alınarak indirimli kurumlar vergisi uygulanması mümkün olup, indirimli kurumlar vergisinin, ticari bilanço kar veya zararına kanunen kabul edilmeyen giderler eklendikten, tüm indirim, istisna ve geçmiş yıl zararları düşüldükten sonra kalan safi kazanç tutarı üzerinden hesaplanması gerekmektedir.

Bilgi edinilmesini rica ederim.

(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.

(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.

(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.

10 Nisan 2023 tarihli, Ankara Vergi Dairesi Başkanlığınca verilmiş olan bir özelgede, indirimli kurumlar vergisi uygulamasında; “kanunen kabul edilmeyen giderler nedeniyle safi kurum kazancınız yatırımdan elde edilen kazancınızdan yüksek olsa dahi indirimli kurumlar vergisi uygulanabilecek kazanç söz konusu yatırımdan elde edilen kazancı aşamayacak olup söz konusu kazancınızın tespitinde kanunen kabul edilmeyen giderlerinizin dikkate alınması mümkün bulunmayacağını” belirtmiştir.

11 Nisan 2023 tarihli Samsun Vergi Dairesi Başkanlığınca verilmiş bir başka özelge de ise; “indirimli kurumlar vergisinin, ticari bilanço kar veya zararına kanunen kabul edilmeyen giderler eklendikten, tüm indirim, istisna ve geçmiş yıl zararları düşüldükten sonra kalan safi kazanç tutarı üzerinden hesaplanması gerekeceğini” belirtmiştir.

Her iki özelgede de; indirimli kurumlar vergi matrahının tespitinde, kanunen kabul edilmeyen giderlerin dikkate alınıp alınamayacağı sorulmuş, vergi idaresince, birbirine tam anlamıyla zıt iki görüş verilmiştir. Üstelik bu iki farklı özelge Gelir İdaresi Başkanlığını resmi internet sitesinden de yayınlanarak mükelleflere duyurulmuştur.

Aynı konuda kendi içinde bile çelişki yaşayan vergi idaresi, mükelleflerden nasıl hatasız beyanname vermesini bekliyor, bu da sorulması gereken bir başka soru.

Özelgelerde tek havuz sistemi uygulamasını yıllar önce hayata geçiren Gelir İdaresi Başkanlığının, bu tür farklılara mahal vermeksizin uygulamanın bir an önce netleşmesini sağlaması gerekir.

Erol ÇEMBER
Yeminli Mali Müşavir

İndirimli Kurumlar Vergisi uygulaması, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 32/A maddesi hükümleri çerçevesinde yürürlükte bulunmaktadır. Hatırlanacağı üzere uygulamanın ilk halinde mükellefler, sadece teşvik belgeli yatırımların işletilmesinden itibaren yatırımlarından elde ettiği kazançlarına indirimli kurumlar vergisi uygulayabiliyorlardı. Bu durum uzun süreli yatırım yapan firmalara, hak ettikleri yatırıma katkı tutarını hemen kullanamama problemi olarak dönüyordu. Konu ile ilgili olarak yapılan kanun düzenlemesi ile kurumların, yatırım döneminde diğer faaliyetlerinden elde ettiği kazançlarına da indirimli kurumlar vergisi uygulayabileceği hüküm altına alınmıştır.

Düzenlemenin yer aldığı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 32/A maddesinde;

“…Cumhurbaşkanı;

...c) Yatırıma başlanan tarihten itibaren bu maddeye göre hesaplanacak yatırıma katkı tutarına mahsuben, toplam yatırıma katkı tutarının P' sini ve gerçekleştirilen yatırım harcaması tutarını geçmemek üzere; yatırım döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi oranı uygulatmak suretiyle yatırıma katkı tutarını kısmen kullandırmaya, bu oranı her bir il grubu, bölgesel, büyük ölçekli, stratejik ve öncelikli yatırımlar ile konusu, sektörü ve niteliği itibarıyla proje bazında desteklenmesine karar verilen yatırımlar için sıfıra kadar indirmeye veya 0' e kadar artırmaya,

...yetkilidir...."

Hükümlerine yer verilmiştir.

Yine 2012/3305 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının "Vergi indirimi" başlıklı 15.maddesinde toplam yatırıma katkı tutarına mahsuben, gerçekleştirilen yatırım harcaması tutarını ve toplam yatırıma katkı tutarının Bakanlar Kurulu Kararı ile belirlenen oranını aşmamak üzere kurumların diğer faaliyetlerden elde ettiği kazançlarına da indirimli kurumlar vergisi uygulayabileceği hüküm altına alınmıştır.

1 Seri No’lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’ne bakıldığında, ilgili tebliğin 32.2.5 bölümündeki 1 ve 2 numaralı örneklerde firmanın diğer faaliyetlerinden elde ettiği kazanç tutarları aynı zamanda firmanın kurumlar vergisi matrahıdır. Bu nedenle yatırım döneminde indirimli Kurumlar Vergisi uygulanacak kazanç olarak Kurumlar Vergisi matrahının işaret edildiği anlaşılmaktadır. Ancak uygulamada birçok mükellef, yatırım döneminde indirimli kurumlar vergisi uygulamasında esas alınacak matrahın “ticari kar” olduğu yaklaşımıyla indirimli kurumlar vergisi matrahını sınırlama yoluna gitmektedir.

Özellikle uluslararası finansal raporlama yükümlülükleri olan firmalarda, ticari kar içerisinde Vergi Usul Kanunu’na uygun olmayan karşılıkların varlığı nedeniyle firmaların mali kar tutarları, ticari kar tutarlarından oldukça farklılık göstermektedir. Bu nedenle, yatırım döneminde diğer faaliyetler nedeniyle indirimli kurumlar vergisi uygulanacak kazancın ticari kar ile sınırlandırılması yorumu mükellefler nezdinde hak kaybına sebebiyet vermektedir.

Bu yorumlamalar bazı uygulayıcılar tarafından devam ettirilirken, Gelir İdaresi Başkanlığı yeni yayımlamış olduğu bir özelgede bu tartışmaları sona erdirecek bir görüşü Gelir İdaresi Başkanlığı’nın internet sitesinde yayımlamıştır. 13649056-125[2020-ÖZE-02]-26829 sayı ve 11.04.2023 tarihli özelgede konu ile ilgili;

"Buna göre, … tarih ve … sayı ile komple yatırım yapmak üzere Ekonomi Bakanlığından alınan, 2012/3305 sayılı Karara göre düzenlenmiş yatırım teşvik belgesi kapsamındaki yatırımınız devam ederken diğer faaliyetlerinizden elde ettiğiniz kazançlara, anılan Bakanlar Kurulu Kararının 15 inci maddesinin beşinci fıkrası dikkate alınarak indirimli kurumlar vergisi uygulanması mümkün olup, indirimli kurumlar vergisinin, ticari bilanço kar veya zararına kanunen kabul edilmeyen giderler eklendikten, tüm indirim, istisna ve geçmiş yıl zararları düşüldükten sonra kalan safi kazanç tutarı üzerinden hesaplanması gerekmektedir."

Görüşü verilmiştir.

Özelgede yer alan görüşten hareketle, yatırım döneminde indirimli kurumlar vergisi hesaplamalarında dikkate alınacak kazancın; ticari bilanço kârı veya zararına kanunen kabul edilmeyen giderler eklendikten ve tüm indirim, istisna ve geçmiş yıl zararları düşüldükten sonra kalan safi kazanç olduğu hususu netlik kazanmıştır.

Konunun daha iyi anlaşılabilmesi için aşağıdaki bir örnekle konuyu detaylandıralım;

Firmanın 31.03.2023 tarihi itibari ile faaliyet sonuçları aşağıdaki gibidir;

Ticari Bilanço Karı : 2.000.000 TL

KKEG : 3.000.000 TL

- Kıdem Tazminatı Karşılıkları : 1.000.000 TL

- Finansman Gider Kısıtlaması Kapsamında KKEG Tutarı :500.000 TL

- VUK Hükümlerine Uygun Olmayan Diğer Karşılıklar : 1.000.000 TL

- Diğer KKEG : 500.000 TL

Mali Kar : 5.000.000 TL

Vergi Oranı :

Yatırım Teşvik Belgesi Bilgileri

Toplam Sabit Yatırım Tutarı : 5.000.000 TL

2017-2022 Yılları Arasında Gerçekleştirilen Yatırım Tutarı : 3.500.000 TL*

Yatırıma Katkı Oranı : 0+ = E**

Vergi İndirim Oranı : p (0)**

2017-2022 Tarihleri Arasında Gerçekleştirilen Yatırım Harcaması Nedeniyle Hak Kazanılan Yatırıma Katkı Tutarı : 1.575.000 TL

Önceki Dönemlerde Yararlanılan Yatırıma Katkı Tutarı : 575.000 TL

Cari Döneme Devreden 2017-2022 Arası Yatırım Harcamaları Nedeniyle Kullanılabilecek Yatırıma Katkı Tutarı : 1.000.000 TL*

İlgili Yatırıma Katkı Tutarına İsabet Eden 32/A Matrahı (Diğer Faaliyetlerden) : (1.000.000/0,20) = 5.000.000 TL

* Firmanın 01.01.2023-31.03.2023 tarihleri arasında teşvik belgesi kapsamında yatırım harcaması bulunmamaktadır.

**İlgili teşvik belgesinin imalat sanayiine yönelik (US-97 Kodu:15-37) düzenlenen yatırım teşvik belgeleri kapsamında olduğu varsayılmıştır.

***Mükellef kurumun 2017-2022 arasında gerçekleştirdiği teşvik kapsamındaki yatırım harcamaları nedeniyle hak kazandığı ve 2023-1.Geçici Vergi Döneminde yararlanabileceği yatırıma katkı tutarı 1.000.000 TL’dir. İlgili yatırıma katkı tutarına isabet eden 5.000.000 TL tutarındaki 32/A Kapsamında İndirimli Kurumlar Vergisine Tabi Matrah, 2023/1.Geçici Vergi Dönemindeki mali kara eşittir.

Diğer Faaliyetlerden Elde Edilen Kazanç Ticari Bilanço Karı İle Sınırlandırılırsa Hesaplanan Geçici Vergi

Diğer Faaliyetlerden Elde Edilen Kazanç Ticari Bilanço Karı İle Sınırlandırılmazsa Hesaplanan Geçici Vergi

Ticari Bilanço Karı

2.000.000,00

Kanunen Kabul Edilmeyen Gider

3.000.000,00

Safi Geçici Vergi Matrahı

5.000.000,00

KVK’nın 32/A Mad. Kap. İnd. Kurumlar Vergisine (Geçici Vergiye) Tabi Matrah

2.000.000,00

5.000.000,00

Cari Dönemde Yararlanılan Yatırıma Katkı Tutarı

400.000,00

1.000.000,00

Genel Orana Tabi Geçici Vergi Matrahı

3.000.000,00

0,00

Genel Orana Tabi Matrah Üzerinden Hesaplanan Geçici Vergi ( )

600.000,00

0,00

Yukarıdaki tabloda görüleceği üzere, yatırım döneminde diğer faaliyetlerden elde edilen kazancın ticari bilanço karı ile sınırlandırılması yorumu, mükellefe cari dönemde fazla vergi ödemesi ve kullanılabileceği yatırıma katkı tutarının faydasının sonraki dönemlere sarkması olarak geri dönmektedir. Yatırım döneminde hak kazanılan yatırıma katkı tutarları için yatırım döneminde endeksleme yapılamayacağından, enflasyonun yüksek seyrettiği günümüzde, bu durumun doğrudan hak kaybı doğuracağı açıkça ortadadır.

Bunun yanında hesap dönemi sonunda ticari zarar ortaya çıktığı, ilgili ticari zarara kanunen kabul edilmeyen giderler eklendikten ve tüm indirim istisna ve geçmiş yıl zararları düşüldükten sonra mali kar ortaya çıkması halinde oluşan mali kara indirimli kurumlar vergisinin uygulanabileceği hususu yukarıda bahsi geçen özelge ile teyit edilmiştir.

Uygulamanın da bu çerçevede idarenin vermiş olduğu görüşe bağlı olarak yapılmasında fayda olduğu düşünülmektedir.

Oğuzhan Önsöz
Tam Tasdik Hizmetleri, Müdür
[email protected]